审计行业中凭证抽查的审计程序，真的沦为鸡肋了吗？

看凭证还是有用的，好比唐探三里破案的流程，前面背景调查、向大佬提问、找关键人物都是必要的，但最后破案节点还是现场那个花瓶和丝巾。

查凭证也是一样，报表分析、问卷调查，发现的都是线索，最后的证据只能从凭证和它后面的附件里找。

为什么现在放飞机这么普遍？那是因为抽凭和做问题分析的不是一类人。

上市公司审计组成员最多可以分成五个层级，第一级当然是所长、合伙人，他们可能从头到尾都不会在现场出现，但暗地里掌握全局，无事则罢，有大事发生就会出现；第二级是总监级，这类人在现场出现的几率也不高，开场拜访，中间控局，最后定稿，因为总监也是签字人，而签字人可以有三个人，真正控局的也就是一个人，其他两个人也可能只签字不管事；第三级是现场项目负责人，这才是真正干活的，大事小情都要过问，企业的情况也最了解，现场负责人一般是注册会计师，也可能不是；第四级是审计员，都是所里的正式员工，有一定工作经验，可以带队去子分公司做现场；第五级是实习生，被审计员带的那种，没有经验，苦活累活、机械劳动都是实习生干。

实务中抽凭、发函、盘点这些重复劳动都是实习生在干，审计员干的都不多。

这就有点割裂，把控全局的都在上面，什么问题大，什么问题小，什么问题可以不用关注，这些只有第三级以上的中高层才能知道，实习生就干几个月，可能企业是干什么业务的都搞不清楚，你让他们抽凭，能抽出什么好来？

还原现场可能这样的——实习生发现某笔费用报销超额度或跨期了，报告项目负责人，可负责人心里想的是几十亿的大业务，对这几块的事根本不感兴趣，连眼皮没抬。然后实习生感觉人生失去意义，辛苦发现的问题领导不当回事，干什么都是废，只想早点结束项目拿钱走人，开始放飞自我。

负责人判断其实没问题，一笔几十块的超额度报销从重要性水平根本不值一提，最多从内控角度提一句。而且负责人掌握信息全面，知道企业最容易在那里出问题，重要凭证、合同早就一一查过了，剩下的抽凭没有目的性，完全随机，劳动强度大，他是不愿意干的。

实习生不懂什么重要什么不重要，只能一张张的翻看，能不能发现问题全靠运气，绝大多数情况下发现了问题上面也不重视，在他们看来这就是无用功，当然有放飞机的冲动。

那么随机、按比例抽凭到底有没有用？我个人看法，用处还是有的，只是执行人不对。

会计做账是有自己小心思的，有时老板要求没办法，做了假账，但为了摆脱责任可能会留下一些线索保护自己（有没有用不好说），这些线索很隐蔽，只能在附件里找到（签字时写上一段话），不大量抽凭可能发现不了。我自己就在随机抽凭时发现过一家单位借账户给人过桥的问题。

结论就是，理论上抽凭有用，上级主管不可能放弃这项要求，现实中抽凭操作人不对，飞机还会继续放下去。

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关于评论区有些不友善的声音，简单再重申以下：

1、我的核心观点是我觉得抽凭有用，并且我提出的抽凭是广义的抽样，核查的资料不仅仅是会计凭证本身，也包括附件和其他和凭证内容相关的文书。虽然很笨、也可能无法适用那些高大上的、我没做过的项目，但是我仍然觉得有用。

2、我是一个菜鸟，专业性当然无法和坐在键盘另一端的大师您相比。但至少我对这个问题提出了自己的看法，而很多人只是在评论区过过嘴瘾。

3、可以有一百种方法击穿我提出的造假设想，但是实际上康美的审计失败了，会计师事务所被罚了5700万元，在其收入的审计底稿中，连客户签收单这种最重要的收入确认会计凭证附件都没有。因此，如果抽凭不能发现没有客户签收单的造假迹象，那抽凭的底稿至少可以在证监会来查以你的时候，作为履行审计程序的一项证明。

以下是原回答：

前几天，江畔针对德勤员工55页的举报PPT，写了一篇《德勤大瓜，到那个名利场去，我只要荣华富贵》文章。

知乎收到很多小伙伴的评论，其中有一些反馈的声音映射出，为什么一个普通员工公司内部的举报PPT，会引起如此大的反响。

原来整个审计行业都在放飞机，抽查凭证的审计手段沦为鸡肋的声音，不绝于耳。

由此，我们可以形成这样一个感性的认识，抽凭的工作很low，都是刚进所的实习生做的，它对于审计师的工作帮助不大。

会计凭证是记录经济业务发生或者完成情况的书面证明，凭证抽查就是去看这些经济业务是否真实发生，以及后附的原始单据是否完整。

江畔每天都在做这种很low的工作，我们通过模拟一下康美药业的造假过程，来看看凭证抽查能发现康美造假的猫腻吗？

抽凭应对康美造假

根据证监会对康美药业的处罚公告，“康美药业通过财务不记账、虚假记账，伪造、变造大额定期存单或银行对账单，配合营业收入造假伪造销售回款等方式”。

也就是说他的造假会计分录是：一边增加营业收入，一边增加银行存款。

收入是虚增的，银行存款当然也是虚增的，只是康美是通过伪造银行流水的方式来实现，期末的虚高的银行存款通过搞定银行来实现。

目前官方尚未公布对会计事务所广东正中珠江的处罚情况，我们无法确认正中珠江的审计责任。

如果会计事务所银行询证函的工作做得好，就可以应对康美的造假手段。

现在，我们给康美药业的马兴田马董设计了另一种造假手段：以真实的关联方回款来虚增营业收入。

具体是这样操作的，假设马总今年要发行可转债，为了推高股价，决定虚增1000万的营业收入。

财务人员决定把每月83万（1000÷12）的造假目标，按单个客户的收入占比分配到前5名客户中，财务账上同时增加营业收入和应收账款。

假设客户的回款期都在30天左右，下个月康美通过隐蔽的关联方A把这83万分5笔打到公司的账上。

财务人员把这5笔交易伪装成上述5个客户应收账款的收回，在财务账上同时增加银行存款和减少应收账款。

康美中药材贸易的毛利率为24%，为了把钱流回关联方，康美这时候把63.08（83×76%）万转给关联方B，伪装成向农户采购药材，并且伪造入库单和销售出库。

最后，如果有虚增净利润的指标，剩下的19.92万（83×24%）就留在账上，如果没有，就通过其他间接管理费用的形式支付给关联方C。

三个假设

①，假设财务人员是根据每个月的开票明细、收款及付款明细做账，非系统自动生成，所以审计人员无法通过系统审计发现手工录入痕迹。

②，康美为1000万的收入全部申报税额，审计师无法通过主营收入和增值税申报表的巨额差异来怀疑舞弊。

③，假设审计师在信任其内部控制的基础上开展审计。如果正中珠江不是信任康美的内控，很难相信其没办法查到康美伪造的银行存款。

现在我们来进行常规的审计程序

首先分析毛利率的变化情况，因为康美通过关联方把虚增的收入一部分付出去给关联方B，所以整体的毛利率不会发生很大的变动。

因为1000万的收入分配到12个月造假，且康美的主营收入没有淡旺季的差异，所以通过分析本期各月主营业务收入的波动情况也很难发现猫腻。

如果造假会导致期末应收账款周转率明显升高，大可以在期末延迟关联方A的付款。同理，存货周转率也可以通过类似方法操作。所以审计师也没办法通过分析应收账款和存货周转率发现舞弊。

因为康美药业的原材料成本占主营成本的绝大多数，中药材基本上是买过来，简单加工或包装一下，就出售。制造费用的人工和燃料费用占比非常低，审计师也没办法通过分析该指标的差异发现异常。

在供应商方面，因为康美大多数原材料采购都是从药材生产商和农户手中采购，这类供应商的特点是杂，多。有些供应商甚至无法开票，这种采购环境是滋生关联交易最佳的土壤，而且新增个体的关联方供应商，在手续上很好糊弄。

至此，常规的审计程序均无法应对康美这种舞弊。专业的你们，当然可以罗列出一些非常规的审计手段来识别这种造假。

需要重申的是，我们假定的前提是审计师在信任其内控环境的基础上所采取的审计程序。

如果已经知道被审单位如何造假，那么要应对这种造假相对容易。然而事务所和被审单位，大家都相安无事那么多年的老朋友了，要发现造假真的没那么容易。

就像如果我们俯视迷宫图，很容易找出最佳的逃脱路径，但当我们身处迷宫，就需要摸索很久，有时甚至出不来。

在这种情况下，凭证抽查就显得尤为重要，因为假设造假的收入可以开票，检查收入的凭证后附的发票也是没有办法发现舞弊的。

应收账款回款时，在搞不定银行情况下，银行的交易记录必定显示关联方A支付给康美的几笔款项。只是康美把这几笔银行汇款伪装成，某客户应收账款的回款。

所以在应收账款凭证抽查时，如果检查人员发现，某些关联方A的付款，与应收账款辅助核算的客户名称对不上，这是舞弊的重要信号。

如果抽凭流于形式，或者直接放飞机，很容易错过大鱼。

造假的企业为了给审计师增加难度，一般企业会在月底统一做账。一叠发票统一做收入，一叠收款银行单统一做应收账款回款。

这种情况下，可能一份收入凭证后面附有几百张发票，一份应收账款回款凭证后面附几百张的银行单。

审计师要从这么多的附件中，火眼金睛的发现那几张有猫腻的附件着实不易。审计师有时候都浮光掠影地翻一翻，更别说一笔一笔加计复核了。

抽凭的意义

对于费用来说，抽查凭证及合同是为了检查其存在性。对于收入来说，抽查凭证及合同，是为了检查其收入的准确性，以及得到更多的感性认识以便形成预期。

很多时候舞弊的发现都是从抽查凭证开始的，比如原始凭证有重新装订痕迹;同一个客户或供应商的收货单前后纸张规格大小、字体不同。

这些舞弊的重要风险警示，审计师没办法坐在电脑前发现，只有在翻阅凭证时，嗅觉灵敏的审计人员才会注意到。

如果一线审计人员没注意到，只是在凭证抽查表上打个√，或者拍照起来。项目经理及合伙人也很难通过影印件去辨认。

就像给你两张一百元，你很容易辨认哪一张是假的。但是叫你从这两张一百元的照片中，去辨认哪一张是假的，难度系数几何级上升。

诚然，凭证抽查不能应对所有的审计风险，但它却是常规审计程序里，最接近舞弊的一手证据。

抽凭如果能发现异常，他是撕开舞弊第一道缺口的排头兵，后续项目经理会根据舞弊风险，设定一些非常规的审计程序。

因为所有常规的审计手段，你知道，造假企业也知道，也知道怎么应对审计。只是愿不愿意花这个成本，能不能调动人而已。

因何“放飞机”

前几天上海证监局发布一则监管通讯，特别指出杜绝“放飞机”，这是官方文件第一次出现“放飞机”这三个字。

为什么“放飞机”会成为时下流行的词汇，我想大概有如下原因：

1，工作底稿的流于形式

审计工作底稿是为了论证注册会计师在审计报告里说的话。审计师说存货10亿元没有重大错报，那你的证据是什么，论证逻辑是怎样的，这就是工作底稿要体现的东西。

在实务过程中，工作底稿分两种情况完成。

①出报告前

需要指出的是，这里的工作底稿完成是指，出具审计报告所需要的关键审计证据按照一定的顺序整理出来。并不是工作底稿的交叉索引、全部完成归档。

项目经理、项目合伙人、质量控制复核，在出具审计报告前，会翻阅这些工作底稿。

因为作为项目合伙人和质量控制复核人，他们并没有参与设计全程或者到审计现场，所以工作底稿就是他们工作的载体。

凭证抽查是审计师关于会计科目余额及发生额准确性的逻辑论证的重要环节。每个会计科目下都会有凭证抽查，凭证抽查按照一定的规则筛选出来，形成一张“XX科目检查情况表”。

抽查的方法有：随机PPS、余额较大、关联方、非预期零余额、单笔交易抽凭、单个企业抽凭等多种方式。

如果凭证抽查的工作做到位，复核人员直接引用检查人员的结论。

如果出现放飞机，或者一些通过凭证影印件无法发现舞弊的情况（如前文所述），并且一线的工作人员也没有发现，那么审计风险就会大大的提高。

②，出报告后

工作底稿是审计师说话，最重要的表达形式。所以，当监管机构对会计事务所检查时，看的往往是工作底稿。

大部分会计事务所，为了赶时间省事（年报季很忙），都是在审计报告出了以后，再来整理工作底稿。

目的就是为了应对检查，这就导致审计报告和工作底稿脱离开了。

工作底稿不是为了审计报告服务，而是应对第三方检查。

久而久之，年报审计工作底稿就有了固定的格式和框架，助理人员只要依葫芦画瓢，整理出来一份“完整”的底稿。

以审计软件“审计大师”为例，我们来看看，审计工作底稿中的凭证抽查表是如何生成的。

审计大师在每个会计科目下都会有一张凭证抽查表。

只要按照审计大师提供的规则，筛选出所要检查的凭证。

当点击“样本发到底稿”时，凭证检查表自动生成，连与审计程序相关的“核对情况”自动打钩，默认是没有问题的。

这样形成的一张检查表纯粹是为了应付检查，审计助理大可以在后期整理底稿时批量生成，实际是否核对已无关紧要。

如果后续在整理底稿，发现账载数据与出具审计报告数据不一致，也以“审计报告已经出具”为由，不去管它，直接归档。

2，审计时间和人力上的困难

在事务所待过的朋友应该能体会到，有些审计项目是真心难做。

审计收费总共才20、30万，分公司子公司却非常多，遍布全国，如果按照集团审计的重要性，把所有该跑的分公司都跑遍。

差旅费估计会把审计收费跑光的，合伙人是不会同意你这样做的。

不光如此，被审单位的业务还非常多且庞杂。碰到这样的项目，有时候做的真的快哭了。

如果审计过程中碰到困难，也没有像收费几百万、几千万的项目那样有动力去面对和克服。

审计收费低，除了低价竞争之外，其实更多的是无奈。

被审单位实体企业，本身就靠着微薄的利润在续命，养着一大忙人，每年贡献很多税收，留给股东已经没什么了，甚至是亏损的。企业本身的管理基调是尽量地控成本。

这时候，整个审计项目的质量可想而知了，凭证抽查的放飞机也就变成理所当然了。

饶是如此，审计工作上的困难，并不能成为注册会计发表不恰当审计意见的理由。

3，主动配合造假

德勤员工举报红黄蓝项目合伙人单莉莉

收受红黄蓝价值几万元的美容卡，请德勤帮忙掩盖红黄蓝的一些问题。如果事实成立，那么审计过程中的放飞机就是刻意为之。

红黄蓝因为存在高管出国消费，董事长孩子在纽约学习高尔夫等，高消费项目列入红黄蓝公司的费用。

所以就送给审计项目合伙人美容卡，合伙人就授权项目负责人和审计项目组成员，在抽查凭证时刻意地放飞机。

如何应对

针对放飞机频发的事实，我们除了寻找更多的替代程序之外，还能够做些什么。

1，注册会计师接触的企业千差万别，每个项目的难易程度也不尽相同。

如果作为审计师逻辑论证的审计底稿，却是一个模子刻出来的，那么底稿只能是流于形式，甚至并不能降低注册会计师审计风险。

审计工作底稿应注重实质大于形式的原则，并且在出具报告前，所有重要的审计证据已经整理出来，为后续的复核工作做准备。

2，对于收费较低，抽凭压力较大的项目，项目组的成员应在了解被审计单位及其环境时，充分评估项目风险，做好合理的审计计划。

如果评估对于合理的审计抽查仍不能应对风险。那么可以考虑拒绝接受委托，毕竟赚钱是一时的，出了事却会影响整个职业生涯。

3，加强一线审计人员的培训，提高风险意识，抽凭的意义也很重要。最接近舞弊的第一手证据的，其实是一线审计人员。

如果一线审计人员轻易放过某些线索，没有把他们汇总到有经验的项目经理和项目合伙人跟前，舞弊就很难被发现。

因此每一位审计师都要尽职尽责，不管自己负责的审计程序表面上看起来多么简单，都不可麻痹大意。

审计师的魂

独立性和职业怀疑是作为一个注册会计师的灵魂，虽然目前的执业环境没办法做到百分百的独立，但却可以在自身的职业道德上做努力。

职业怀疑却是每个注册会计师必备的技能，多问个为什么，或许才是审计师最好的工作状态。

以上是我对凭证抽查的理解，欢迎各路英雄豪杰批评指正[作揖]

片云天共远，永夜月同孤。